Porez na dohodak - Primici koji se ne smatraju dohotkom
Broj klase:410-01/17-01/1508
Urudžbeni broj:513-07-21-01/17-2
Zagreb, 17.07.2017
Porezni tretman primitaka (nagrada i/ili premija) u sustavu natjecanja
​Primili smo vaš upit kojim tražite upućivanje u zakonske obveze odnosno propise u svezi „načina obračuna i isplate nagrada i premija“ u sustavu natjecanja i to:
 
- nagrada fizičkima osobama - vlasnicima životinja odnosno konja (registriranih kopitara) s područja Republike Hrvatske
- nagrada fizičkim osobama (strancima) s područja EU i trećih zemalja
- nagrada pravnim osobama s područja Republike Hrvatske
- nagrada pravnim osobama (strancima) s područja EU i trećih zemalja te
- premija (uzgajivačima, vlasnicima) fizičkim i pravnim osobama s područja Republike Hrvatske.
 
Slijedom navedenog, odgovaramo u nastavku:
 
Prije svega napominjemo kako porezni tretman isplata primitaka (nagrada i/ili premija) ovisi o činjenici isplaćuju li se iste rezidentima Republike Hrvatske ili nerezidetima Republike Hrvatske te isplaćuju li se fizičkim ili pravnim osobama. Stoga se u nastavku navode najvažnije odredbe tuzemnih poreznih propisa i međunarodnih ugovora koje je isplatitelj - hrvatski rezident obvezan primjenjivati prilikom isplate primitaka.
 
I. Isplata primitaka hrvatskim rezidentima
 
 1)  Porezni tretman primitaka koji se isplaćuju fizičkim osobama
 
Zakonom o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 115/16; dalje u tekstu: Zakon) i Pravilnikom o porezu na dohodak (Narodne novine, broj 10/17; dalje u tekstu: Pravilnik) uređen je  porezni tretman primitaka što ih ostvaruju fizičke osobe te su tako navedenim propisima između ostalog propisani: porezni obveznik, izvori oporezivog dohotka, porezna oslobođenja, porezne stope, način utvrđivanja dohotka, plaćanje poreza i drugo.
 
Međutim, pri utvrđivanju oporezivih primitaka u obzir treba uzeti i međunarodne ugovore koje je Republika Hrvatska sklopila i koje primjenjuje, a koji su sukladno Ustavu po pravnoj snazi iznad tuzemnih propisa i kojima je između ostalog propisana podjela prava oporezivanja.
 
Slijedom navedenog,  porez na dohodak utvrđuje se i plaća prema odredbama Zakona ovisno o izvoru dohotka. Člankom 5. Zakona propisano je da su izvori dohotka primici ostvareni od nesamostalnog rada, samostalne djelatnosti, imovine i imovinskih prava, kapitala, osiguranja i drugih primitaka, a dohodak koji se oporezuje prema izvoru dohotka je:
 
- dohodak od nesamostalnog rada
- dohodak od samostalne djelatnosti
- dohodak od imovine i imovinskih prava
- dohodak od kapitala
- dohodak od osiguranja
- drugi dohodak.
           
Odredbe o primicima koji se ne smatraju dohotkom i ne podliježu obvezi plaćanja poreza na dohodak, primicima koji su pod propisanim uvjetima i do propisanih iznosa oslobođeni plaćanja poreza na dohodak, odnosno o fizičkim osobama koje su od ostvarenih primitaka iz određenih izvora oslobođene plaćanja poreza na dohodak u Republici Hrvatskoj, propisane su člancima 8. i  9. Zakona.
 
Člankom 8. stavcima 2. i 3. Zakona je između ostalog, propisano da se dohotkom ne smatraju primici ostvareni na nagradnim natječajima ili natjecanjima, raspisanim pod jednakim uvjetima uz mogućnost sudjelovanja svih osoba i dozvoljenim igrama na sreću prema posebnom zakonu uz uvjet da nisu u svezi s ostvarivanjem oporezivog dohotka.
 
U skladu sa navedenim odredbama Zakona, neoporezivim primicima ostvarenim na nagradnim natječajima ili natjecanjima smatraju se samo oni primici koji nisu ostvareni u okviru samostalne djelatnosti, nesamostalnog rada, imovine i imovinskih prava, kapitala, osiguranja i primitaka od kojih se utvrđuje drugi dohodak odnosno u svezi s oporezivim dohotkom te natjecanjima na kojima je sudjelovanje i osvajanje nagrada omogućeno svim fizičkim osobama pod jednakim uvjetima neovisno o njihovom zvanju, zanimanju, obrazovanju i slično. Stoga, ako fizička osoba primjerice ostvari nagradu na natječaju odnosno natjecanju, a u tom natječaju ili natjecanju je sudjelovala u okviru svoje djelatnosti kojom se i inače trajno ili povremeno bavi s namjerom ostvarivanja primitaka odnosno dohotka, tada će se i osvojeni primitak smatrati primitkom od kojega se treba utvrditi dohodak koji podliježe oporezivanju.
 
Ako se isplaćuju primici koji u skladu s navedenim člancima Zakona nisu izuzeti od oporezivanja fizičkoj osobi - rezidentu Republike Hrvatske, način utvrđivanja i plaćanja poreza na dohodak ovisi o tome obavlja li fizička osoba kojoj se isplaćuju primici samostalnu djelatnost ili ne. Ako se isti isplaćuju fizičkoj osobi koja obavlja samostalnu djelatnost, odnosno fizičkoj osobi u okviru njene djelatnosti kojom se inače trajno bavi s namjerom ostvarivanja primitaka odnosno dohotka, isti se smatraju poslovnim primicima iz kojih će se temeljem podnesene godišnje porezne prijave utvrditi dohodak, odnosno obveza poreza na dohodak sukladno Zakonu. U tom slučaju isplatitelj je obvezan isplatu primitaka obaviti na žiro račun fizičke osobe, pri čemu nema obvezu obračuna, obustave i uplate predujma poreza na dohodak obzirom da se u tom slučaju ista smatra poslovnim primitkom toga poreznog obveznika i kao poslovni primitak evidentira se u propisanoj knjizi primitaka i izdataka (Obrazac KPI).
 
Nadalje, sukladno članku 39. Zakona, primici koji se ne smatraju primicima određenim po osnovi: nesamostalnog rada, samostalne djelatnosti, imovine i imovinskih prava, kapitala  i osiguranja, smatraju se primicima od kojih se utvrđuje drugi dohodak. Drugi dohodak je razlika između svakog pojedinačnog primitka prema stavku 2. odnosno stavku 3. toga članka umanjenog za propisane izdatke iz stavaka 4. i 5. toga članka. Sukladno članku 40. Zakona, predujam poreza na dohodak od drugog dohotka prema članku 39. stavku 1. toga Zakona plaća se po odbitku, po stopi od 24% bez priznavanja osobnog odbitka iz članka 14. toga Zakona, a obračunavaju ga, obustavljaju i uplaćuju isplatitelji prilikom svake isplate i istodobno s isplatom. Na isti način isplatitelji obračunavaju i obustavljaju predujam poreza na dohodak koji ostvare nerezidenti obavljanjem djelatnosti iz članka 29. stavka 2. toga Zakona.
 
Slijedom navedenog, ako se ostvaruju primici koji se ne smatraju primicima od samostalne djelatnosti, nesamostalnog rada, imovine i imovinskih prava, kapitala  i osiguranja, tada se od navedenih primitka utvrđuje drugi dohodak, u kojem slučaju isplatitelj ima obvezu po osnovi isplaćenog primitka fizičkoj osobi obračunati, obustaviti i uplatiti porez na dohodak i podnijeti Poreznoj upravi izvješće propisano člankom 77. Zakona te isplatu drugog dohotka fizičkoj osobi obaviti preko njenog žiroračuna otvorenog kod ovlaštene organizacije za platni promet u skladu s člankom 92. Zakona.
 
Nadalje, člankom 9. stavkom 1. točkom 17. Zakona propisano je da se porez na dohodak ne plaća na nagrade za športska ostvarenja i naknade športašima amaterima prema posebnim propisima, do propisanog iznosa. Neoporezivi iznosi nagrada i naknada propisani su člankom 6. Pravilnika te je tako stavkom 1. r.br. 7. propisano da se oporezivim primicima fizičkih osoba koje ostvaruju drugi dohodak iz članka 39. Zakona ne smatraju nagrade za športska ostvarenja i to ukupno do 20.000,00 kuna.
 
Člankom 6. stavkom 5. Pravilnika propisano je da ako se u tijeku jednoga mjeseca poreznog razdoblja isplaćuju primici iz stavka 1. r.br . 1., i/ili r.br. 3. i/ili r.br. 4. i/ili r.br. 5. i/ili r.br. 6. i/ili r.br. 7. i/ili r.br. 8. toga članka za više mjeseci istog ili prethodnog poreznog razdoblja, propisani neoporezivi iznosi priznaju se u ukupnom iznosu kumulativno za broj mjeseci za koje je nagrada, stipendija, športska stipendija ili naknada trebala biti isplaćena. Isplatitelji su obvezni u svojim evidencijama osigurati podatke o isplaćenim primicima i to po osnovi svih navedenih isplata koje obavljaju, a ako se primici isplaćuju kod dva ili više isplatitelja, porezni obveznik obvezan je isplatitelju prije isplate dostaviti vjerodostojne isprave o ostvarenim primicima kod drugih isplatitelja.
 
Člankom 52. stavkom 3. Pravilnika propisano je da se športašem u smislu Zakona i Pravilnika, smatra fizička osoba koja se priprema i sudjeluje u športskim natjecanjima, a može biti športaš amater ili športaš profesionalac sukladno posebnom propisu.
 
Stavcima 9. i 10. toga članka Pravilnika propisano je da se nagrade za športska ostvarenja prema posebnim propisima iz članka 9. stavka 1. točke 17. Zakona, iznad propisanog iznosa iz članka 6. stavka 1. r.br. 7. Pravilnika, smatraju u dijelu razlike više isplaćenog iznosa, primitkom od kojeg se utvrđuje drugi dohodak. Nagradama za športska ostvarenja smatraju se nagrade određene prema Pravilniku o kategorizaciji športaša i Pravilniku o mjerilima za dodjelu nagrada koji donosi nadležno ministarstvo na prijedlog Hrvatskoga olimpijskog odbora, a koje isplaćuju Hrvatski olimpijski odbor, športski savezi na razini gradova i županija odnosno nacionalni športski savezi te športske zajednice u gradovima i županijama i športski klubovi.
 
Slijedom iznijetog, navedeno oslobođenje može ostvariti samo sportaš (jahač) uz ispunjenje uvjeta u skladu s posebnim propisom te Zakonom i Pravilnikom.
          
 2)  Porezni tretman primitaka koje se isplaćuju pravnim osobama
 
Sukladno članku 2. stavku 1. Zakona o porezu na dobit (Narodne novine, broj 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10, 22/12, 148/13, 143/14, 50/16 i 115/16; dalje u tekstu: Zakon) porezni obveznik je trgovačko društvo i druga pravna i fizička osoba rezident Republike Hrvatske koja gospodarsku djelatnost obavlja samostalno, trajno i radi ostvarivanja dobiti, dohotka ili prihoda ili drugih gospodarskih procjenjivih koristi.  
 Člankom 2. stavkom 5. Zakona, propisano je kako tijela državne uprave, tijela područne (regionalne) samouprave, tijela lokalne samouprave i Hrvatska narodna banka nisu obveznici poreza na dobit, osim ako tim Zakonom nije drukčije određeno. Prema stavku 6. istog članka Zakona, državne ustanove, ustanove jedinica područne (regionalne) samouprave, ustanove jedinica lokalne samouprave, državni zavodi, vjerske zajednice, političke stranke, sindikati, komore, udruge, umjetničke udruge, dobrovoljna vatrogasna društva, zajednice tehničke kulture, turističke zajednice, sportski klubovi, sportska društva i savezi, zaklade i fundacije nisu obveznici poreza na dobit. Međutim, stavkom 7. istoga članka Zakona propisana je mogućnost oporezivanja i tih pravnih osoba.
 Prema članku 5. stavku 1. Zakona, porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama toga Zakona. Prema članku 33. stavku 1. Zakona, porezna osnovica utvrđuje se na temelju podataka evidentiranih u poslovnim knjigama koje se vode u skladu s propisima o računovodstvu i financijskim izvješćima koja se sastavljaju na temelju tih propisa (bilanca, račun dobiti i gubitka), ako taj Zakon ne određuje drukčije.
Međutim, člankom 2. stavkom 7. Zakona propisano je da osobe navedene u stavku 5. i stavku 6. toga članka Zakona, mogu u određenim slučajevima biti i obveznici poreza na dobit, a to je u slučaju kada u skladu s posebnim propisima obavljaju određenu gospodarsku djelatnost čije bi neoporezivanje dovelo do stjecanja neopravdanih povlastica na tržištu. U tom slučaju dužne su u roku od osam dana od dana početka obavljanja te djelatnosti upisati se u registar poreznih obveznika koji vodi Porezna uprava radi utvrđivanja obveza poreza na dobit po osnovi obavljanja određene gospodarske djelatnosti. Ako se ne upišu u navedeni registar, Porezna uprava će na vlastitu inicijativu ili na prijedlog drugih poreznih obveznika ili druge zainteresirane osobe, rješenjem utvrditi da su te osobe obveznici poreza na dobit za tu djelatnost.
 Kada je riječ o načinu vođenja poslovnih knjiga, udruge su temeljno dužne pridržavati se Zakona o financijskom poslovanju i računovodstvu neprofitnih organizacija (Narodne novine, broj 121/14). Zakon o financijskom poslovanju i računovodstvu neprofitnih organizacija među ostalim propisuje način iskazivanja imovine, obveza i vlastitih izvora te priznavanja prihoda, rashoda, primitaka i izdataka. Stoga se isplate premija i nagrada moraju provesti na način propisan Zakonom o financijskom poslovanju i računovodstvu neprofitnih organizacija.
 Ukoliko je udruga temeljem članka 2. stavka 7. Zakona postala obveznik poreza na dobit tada je dužna za potrebe utvrđivanja obveze poreza na dobit voditi samo posebno knjigovodstveno praćenje poslovnih događaja nastalih u svezi obavljanja gospodarske djelatnosti, a pod određenim uvjetima obvezu poreza na dobit može utvrditi i na način propisan člankom 5.b Zakona u paušalnom iznosu vođenjem jednostavne evidencije.  
 
II. Isplata primitaka hrvatskim nerezidentima
 
 Ukoliko se radi o isplati primitaka od strane hrvatskog isplatitelja rezidentima drugih država potrebno je voditi računa radi li se o isplati primitka rezidentu države s kojom Republika Hrvatska ima sklopljen i u primjeni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja ili se radi isplati primitka rezidentu države s kojom Republika Hrvatska nema sklopljen i u primjeni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja.
 Ako se radi o isplati primitka rezidentu države s kojom nemamo sklopljen i u primjeni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja hrvatski isplatitelj obvezan je primijeniti odredbe tuzemnih poreznih propisa.
 Naime, člankom 86. Pravilnika, propisano je postupanje tuzemnog isplatitelja pri isplati primitaka nerezidentima te je tako stavkom 1. toga članka propisano da je tuzemni isplatitelj primitaka obvezan nerezidentima pri svakoj isplati primitaka od kojih se utvrđuje dohodak prema članku 5. Zakona, obračunati, obustaviti i uplatiti porez na dohodak u skladu s odredbama Zakona i međunarodnog ugovora koji je u primjeni.
 Međutim, ukoliko se radi o isplati primitka rezidentu države s kojom Republika Hrvatska ima sklopljen i u primjeni ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja treba primijeniti odredbe pojedinog ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja. U toj situaciji potrebno je utvrditi radi li se o isplati primitka (nagrade i/ili premije) sportašu (jahaču) ili vlasniku konja.
Člankom 17. (Umjetnici i sportaši) OECD Modela ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, u daljnjem tekstu: OECD Model, navodi se da se neovisno o odredbama članaka 7. i 15. OECD Modela, dohodak koji ostvari rezident države ugovornice kao izvođač, primjerice kako kazališni, filmski, radijski ili televizijski umjetnik ili glazbenik ili kao sportaš od svoje samostalne djelatnosti u drugoj državi ugovornici, može oporezivati u toj drugoj državi.
 Naime, u Komentarima članka 17. OECD Modela u kojima se obrazlaže oporezivanje umjetnika i sportaša prema članku 17. (Umjetnici i sportaši) pojedinog ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja u točki 5. navodi se kako ne postoji jasna definicija pojma „sportaši“, te da definicija nije ograničena samo na sudionike tradicionalnih atletskih natjecanja (npr. trkači, skakači, plivači), ona pokriva, na primjer igrače golfa, jahače, nogometaše, igrače kriketa i tenisa, kao i natjecatelje u automobilizmu.
 Prema tome, primitak koji ostvari jahač tijekom natjecanja potpadao bi pod odredbe članka 17. (Umjetnici i sportaši) odgovarajućeg ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja te Republika Hrvatska kao država izvora takvog primitka ima pravo oporezivanja tog primitka ako isti podliježe oporezivanju sukladno tuzemnim poreznim propisima.
 Međutim, isto tako važno je voditi računa o točki 11.2. Komentara članka 17. OECD Modela u kojoj se izričito navodi da ukoliko primitak, odnosno novčanu nagradu, ostvari vlasnik konja ili momčadi kojoj pripada trkači automobil kao rezultat natjecanja konja ili trkaćeg automobila tijekom samog natjecanja ili utrka koje se odvijaju tijekom određenog razdoblja, isti ne potpada pod odredbe članka 17. OECD Modela.
Naime, u tom slučaju primitak ne predstavlja naknadu za osobne aktivnosti jahača ili vozača trkaćeg automobila, već predstavlja naknadu za aktivnosti vezane uz vlasništvo i trening konja ili dizajn, konstruiranje, vlasništvo i održavanja trkaćeg automobila. Takva naknada nije ostvarena od osobnih aktivnosti jahača ili vozača trkaćeg automobila i stoga ne potpada pod odredbe članka 17. OECD Modela. Međutim, isto tako je jasno da ukoliko vlasnik ili momčad ostvari naknadu za osobnu aktivnost kao jahač ili vozač trkaćeg automobila, takav dohodak može biti oporeziv kao dohodak koji ostvari jahač odnosno vozač trkaćeg automobila sukladno članku 17. stavku 1. OECD Modela
Prema tome, ukoliko je primitak isplaćen s osnova vlasništva ne bi se primijenile odredbe članka 17. OECD Modela odnosno članka 17. odgovarajućeg ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja nego bi se u konkretnom slučaju primijenile odredbe članka 14. (Samostalna djelatnost), članka 7. (Dobit od poslovanja) OECD Modela odnosno članka 21. (Ostali dohodak) odgovarajućeg ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja uz uvjet da je porezni obveznik rezident druge države ugovornice prije same isplate primitka od strane hrvatskog isplatitelja dostavio hrvatskom isplatitelju ovjereni „Zahtjev za umanjenje porezne obveze, izuzimanje od porezne obveze ili povrat više plaćenog poreza na naknade za djelatnost obavljenu u Republici Hrvatskoj prema Ugovoru o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja između Republike Hrvatske i ----------“ odnosno potvrdu o rezidentnosti izdanu od strane inozemnog poreznog tijela ili za to ovlaštene osobe.
U situaciji da porezni obveznik, nerezident, nije dostavio hrvatskom isplatitelju „Zahtjev“ odnosno potvrdu o rezidentosti hrvatski isplatitelj obvezan je prilikom isplate primitka primijeniti odredbe tuzemnih poreznih propisa. U tom slučaju nerezident može u roku od tri godine od isteka godine u kojoj je primitak isplaćen, dostaviti Ministarstvu financija, Poreznoj upravi, Područnom uredu Zagreb, ovjerovljeni obrazac Zahtjeva radi povrata više plaćenog poreza u odnosu na porez koji je prema ugovoru o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja trebao biti plaćen u skladu s člankom 86. Pravilnika.
 
Povratak na prethodnu stranicu